Namjera donesenih mjera pružanje je pomoći poreznim obveznicima koji su pogođeni krizom. Želi im se omogućiti da u jednostavnom i žurnom postupku reguliraju svoje porezne obveze. Manji dio poreznih mjera donesen je već u ožujku, dok je glavnina poreznih mjera donesena u travnju 2020. godine.
1) MJERE IZ OŽUJKA 2020.
Zahtjev za odgodom plaćanja poreza. Mogućnost slanja takvog zahtjeva propisana je čl. 107.a Općeg poreznog zakona (u nastavku: OPZ), koji uređuje plaćanje poreza u posebnim okolnostima. „Posebnim okolnostima“ smatra se događaj ili određeno stanje „koje se nije moglo predvidjeti i na koje se nije moglo utjecati, a koje ugrožava život i zdravlje građana, imovinu veće vrijednosti, znatno narušava okoliš, narušava gospodarsku aktivnost ili uzrokuje znatnu gospodarsku štetu.“ Ako takve posebne okolnosti otežavaju ili onemogućavaju redovito podmirivanje poreznih obveza, moguća je odgoda/ili obročna otplata dospjelih poreznih obveza.
Navedena mogućnost odgode ili obročne otplate poreza vrijedi i za: a) porezne obveznike koji obavljaju samostalnu djelatnost te tako na tako ostvareni dohodak plaćaju paušalni iznos poreza, kao i za b) obveznike poreza na dobit koji poreznu osnovicu utvrđuju u paušalnom iznosu. Takvim poreznim obveznicima nije moguće smanjiti mjesečni iznos paušalnog poreza koji plaćaju tromjesečno. Nadalje, prema čl. 3. st. 5. Pravilnika o paušalnom oporezivanju samostalnih djelatnosti ("Narodne novine", br. 1/20.), u slučaju privremene obustave obavljanja samostalne djelatnosti koja je prijavljena nadležnom tijelu kod kojega je djelatnost registrirana i nadležnoj ispostavi Porezne uprave, ne dolazi do utvrđenja porezne obveze za to razdoblje.
Smanjenje visine mjesečnih predujmova poreza na dobit odnosno dohodak. Na osnovi čl. 107.a OPZ-a, Porezna uprava može određenim skupinama poreznih obveznika koji zbog posebnih okolnosti trpe štetu – obustavili su i ograničili poslovanje – ne samo odgoditi, već i utvrditi predujam poreza na dohodak ili dobit u manjem iznosu odnosno u iznosu od 0,00 kuna. Pravo na smanjenje obveze predujma dano je: a) fizičkim osobama koje obavljaju samostalnu djelatnost (dohodak utvrđuju na prema poslovnim knjigama), i b) obveznicima poreza na dobit. Porezna uprava odluku o odgodi plaćanja poreza može donijeti:
a) Po službenoj dužnosti. Ako je riječ o poreznim obveznicima koji su obustavili svoju djelatnost odlukom nadležnih tijela (npr. Odlukom o mjerama ograničavanja društvenih okupljanja, rada u trgovini, uslužnih djelatnosti i održavanja sportskih i kulturnih događanja od 19. ožujka 2020.), Porezna uprava će po službenoj dužnosti utvrditi predujam poreza na dobit i predujam poreza na dohodak u visini od 0,00 kuna. Ova mjera odnosila se na porezne obveze po osnovi predujma za veljaču 2020. (na naplatu su dospjele u ožujku 2020.).
b) Na inicijativu (zahtjev) poreznog obveznika. Ako porezni obveznik zbog posebnih okolnosti trpi smanjenje gospodarske aktivnosti (to je i slučaj kada su neke odluke nadležnih tijela posredno utjecale na smanjenje njegove gospodarske aktivnosti), ovlašten je podnijeti zahtjev za smanjenjem predujma poreza, temeljem kojeg mu Porezna uprava može smanjiti predujam poreza na dohodak odnosno dobit ili predujam utvrditi u visini od 0,00 kuna.
2) MJERE IZ TRAVNJA 2020.
Postojeći čl. 107.a OPZ-a proširen je zakonskim izmjenama od 7. travnja 2020. ("Narodne novine", br. 42/20.), kojima se poreznom obvezniku koji je za vrijeme trajanja posebnih okolnosti ostario pravo na mjeru potpore za očuvanje radnih mjesta (tj. sufinanciranje plaća), na neto iznos sufinanciranih plaća neće naplaćivati javna davanja. Ako je, pak, zbog posebnih okolnosti poreznom obvezniku odlukom nadležnog tijela zabranjen rad odnosno, zbog uvjeta poslovanja, onemogućen ili znatno otežan rad, može ga se u cijelosti ili djelomično osloboditi podmirivanja poreznih obveza. Istim je zakonskim izmjenama dozvoljeno drugačije uređenje rokova, plaćanje PDV-a pri uvozu te kod donacije, ovršnog postupka, visine kamata i sl. Ako se naknadno utvrdi da je korisnik mjera aktiviranih posebnim okolnostima, po osnovi dostavljenih netočnih ili lažnih podataka, protupravno ostvario korist za sebe ili drugu osobu, provest će se poništenje mjera i poništenje učinka odgode plaćanja poreza (uz drugu zakonsku odgovornost).
Dan kasnije, 8. travnja 2020., donesene su izmjene i dopune Pravilnika o provedbi Općeg poreznog zakona (u nastavku: Pravilnik) ("Narodne novine", br. 43/20.). Njima se preciznije razrađuje čl. 107.a OPZ-a, koji propisuje a) postupak odgode i/ili obročne uplate dospjele porezne obveze, b) oslobođenja od obveze doprinosa za sufinancirane neto plaće, c) oslobođenje od podmirivanja poreznih obveza te d) provedba ostalih odredbi o postupanju za vrijeme posebnih okolnosti.
2.1) ODGODA I/ILI OBROČNA OTPLATA DOSPJELE POREZNE OBVEZE
Dospjelom poreznom obvezom smatra se svaka obveza koja dospijeva prije isteka roka od tri mjeseca nakon 9. travnja 2020. (stupanja na snagu izmijenjenog čl. 107.a OPZ-a). Ako posebne okolnosti potraju duže, rok do tri mjeseca može se dodatno produžiti za tri mjeseca. Iako se govori o poreznoj obvezi, Pravilnikom ju je potrebno šire tumačiti (primjenjiva na većinu javnih davanja): porez, pristojbe, doprinose, naknade za koncesije i sva ona davanja čije je utvrđivanje i/ili naplata i/ili nadzor posebnim propisima stavljen u nadležnost poreznog tijela. Ne primjenjuje se u slučaju carina i trošarina.
Podnositeljem zahtjeva za korištenje mjera plaćanja poreza smatra se svaki poduzetnik (→ svaka fizička i pravna osoba, udružene osobe ili imovinska masa bez pravne osobnosti koja gospodarsku djelatnost obavlja samostalno, trajno i radi ostvarivanja prihoda, dohotka, dobiti ili drugih gospodarskih procjenjivih koristi) koji učini vjerojatnim nemogućnost plaćanja dospjele porezne obveze [pod uvjetom da na dan podnošenja zahtjeva njegov porezni dug, ako ga uopće ima, iznosi manje od 200 kuna (taj iznos odgovara najmanjem trošku ovršnog postupka]. Ako je riječ o dospjeloj obvezi PDV-a, podnositelj zahtjeva može biti isključivo poduzetnik koji poreznu osnovicu utvrđuje prema obavljenim isporukama.
Nemogućnost plaćanja dospjelih poreznih obveza poreznog obveznika smatrat će se: (a) ako bilježi pad prihoda/primitaka u mjesecu koji prethodi mjesecu podnošenja zahtjeva za mjere plaćanja poreza najmanje 20 % u odnosu na isti mjesec prethodne godine, ili (b) ako učini vjerojatnim da će mu prihodi/primitci u narednom razdoblju od tri mjeseca od mjeseca podnošenja zahtjeva biti najmanje 20 % manji u odnosu na isto razdoblje prethodne godine. U slučaju dospjele obveze PDV-a, porezni obveznik, pored pokazatelja navedenih pod (a) odnosno (b) nemogućnosti plaćanja dospjelih poreznih obveza, dodatno mora dokazati i da je (c) dospjela obveza PDV-a proizlazi iz izdanih računa koji nisu naplaćeni i ulaznih računa koji nisu plaćeni.
Podnošenje zahtjeva i odlučivanje o zahtjevu za korištenje mjera plaćanja poreza. Porezni obveznik koji pretendira na korištenje mjera pisani i obrazloženi zahtjev podnosi nadležnom poreznom tijelu (prema mjestu prebivališta odnosno sjedišta poreznog obveznika). O podnesenom zahtjevu porezno tijelo dužno je odlučiti u jednostavnom i žurnom postupku, te o svojoj odluci na primjeren način (može i elektroničkim putem) obavijestiti podnositelja zahtjeva.
Mjere plaćanja poreza. Ocijeni li Porezna uprava podneseni zahtjev osnovanim, za dospjele porezne obveze odobrit će se odgoda plaćanja bez obračuna kamata. Odgoda plaćanja odobrava se na rok od tri mjeseca (→ rok se računa od zakonom propisanog dana dospijeća svake pojedine porezne obveze). Ako posebne okolnosti potraju duže, moguće je odobrenje dodatnog roka od tri mjeseca za već odgođene porezne obveze. U slučaju odobrenja dodatnog roka, moguće je proširiti obuhvat odgođenih poreznih obveza (bez obračuna kamata), što prethodno zahtjeva podnošenje novog zahtjeva.
Ako se u konkretnom slučaju radi isključivo o dospjeloj obvezi PDV-a u slučaju poduzetnika koji poreznu osnovicu utvrđuje prema obavljenim isporukama (→ odgoda plaćanja PDV-a ne primjenjuje se na porezne obveznike koji obvezu PDV-a utvrđuju prema naplaćenim naknadama), takav porezni obveznik može ostvariti odgodu dospjele obveze PDV-a u iznosu većem od iznosa za koji bi bio zadužen da je porezni obveznik obračunao PDV u skladu s postupkom oporezivanja prema naplaćenim naknadama. Odgoda se može ostvariti za iznos dospjele porezne obveze koja je veća od iznosa za koji bi porezni obveznik bio zadužen da je obračunavao PDV u postupku oporezivanja prema naplaćenim naknadama. Odgoda plaćanja PDV-a donosi se za tromjesečno razdoblje počevši od dana dospijeća obveze PDV-a. Za dospjele porezne obveze za koje je odobrena odgoda plaćanja neće se obračunavati kamate. Namjera odgode dospjele obveze PDV-a je da se poreznog obveznika, za trajanja posebnih okolnosti, obveže na plaćanje PDV-a u dijelu u kojem je izdane račune naplatio i ulazne račune platio, dok mu se ostatak porezne obveze odgađa. Ako porezni obveznik protekom razdoblja odgode ne bude u mogućnosti platiti odgođenu poreznu obvezu, može podnijeti zahtjev za obročnom otplatom (bez obračuna kamata).1
Obročna otplata odgođenih poreznih obveza – najduže na rok od 24 mjeseca – može se na zahtjev odobriti onom podnositelju zahtjeva koji nije u mogućnosti platiti odgođenu dospjelu poreznu obvezu nakon njezina odgođena dospijeća. U tom slučaju kamate se ne obračunavaju. Rok za podnošenje pisanog i obrazloženog zahtjeva za obročnom otplatom odgođene dospjele porezne obveze iznosi pet dana od dana dospijeća obveze koju podnositelj zahtjeva nije u mogućnosti platiti. Zahtjev za obročnom otplatom odgođenih poreznih obveza može se odnositi: (a) samo za dospjelu odgođenu obvezu (odobrenje zahtjeva isključuje mogućnost odobravanja obročne otplate za odgođene porezne obveze s kasnijim rokom dospijeća), ili (b) za sve odgođene porezne obveze (dospjele i nedospjele u trenutku podnošenja zahtjeva), pri čemu nedospjele odgođene porezne obveze dospijevaju i odobrava se njihova obročna otplata (umjesto dalje odgode). Ako se porezni obveznik ne pridržava odobrenih obročnih rokova plaćanja poreznih obveza, doći će do ukidanja odobrene mjere obročne otplate.
Naknadna provjera činjenica navedenih u zahtjevu za poreznim mjerama. Ako su poreznom obvezniku odobrene mjere odgode i/ili obročne otplate poreza, porezno tijelo može naknadno provjeriti činjenice na kojima su zasnovani prethodno upućeni zahtjevi i temeljem kojih je odobrena neka od navedenih mjera plaćanja poreza. Porezno tijelo može kao krajnju mjeru – ako naknadno utvrdi nevjerojatnost ispunjavanja uvjeta – odrediti prestanak važenja mjere plaćanja poreza odnosno istovremeno dospijeće porezne obveze. Dodatno, ako se utvrdi da je podnositelj zahtjeva za trajanja posebnih okolnosti (a) lažno prikazao činjenice kojima je obrazlagao zahtjev i/ili (b) postupao protivno porezni propisima i/ili (c) zloupotrijebio mjere plaćanja poreza s ciljem pribavljanja protupravne imovinske koristi, porezno tijelo će o tome obavijestiti podnositelja zahtjeva te će pravilno obračunati poreznu obvezu i zateznu kamatu.
2.2) OSLOBOĐENJE OD PLAĆANJA DOPRINOSA NA SUFINANCIRANE NETO PLAĆE
Porezni obveznik koji za trajanja posebnih okolnosti na ime očuvanja radnih mjesta od Hrvatskog zavoda za zapošljavanje (HZZ) ostvari potpornu mjeru sufinanciranja neto plaću oslobađa se obveze plaćanja doprinosa za obvezna osiguranja za iznos sufinancirane neto plaće. U tom slučaju, sve obveze doprinosa idu na teret Državnog proračuna. Ako se naknadno utvrde okolnosti koje stjecatelju potpore nisu opravdavale potpornu mjeru sufinanciranja neto plaće, provest će se poništavanje odobrenog oslobođenja od obveze plaćanja doprinosa i to u visini neosnovano stečenog oslobođenja. Primjenu poreznog oslobođenja po službenoj dužnosti provodit će Porezna uprava (→ umanjenjem obveze na porezno-knjigovodstvenoj kartici poslodavca, na osnovi svoje evidencije i podataka razmijenjenih s Hrvatskim zavodom za zapošljavanje).
PRIMJER: Obračun plaće u slučaju ostvarenja potpore HZZ-a, djelomičnog oslobođenja plaćanja doprinosa, te odgode plaćanja razlike doprinosa, poreza i prireza2
Ako kasnije dođe do možebitnih poreznih postupaka – koji za osnovu imaju visinu plaćenih iznosa doprinosa – u slučaju sufinanciranih neto plaća koje su oslobođene od plaćanja doprinosa, smatrat će se da su za potrebe vođenja tog poreznog postupka u cijelosti uplaćeni iznosi doprinosa za obvezno osiguranje.
2.3) OSLOBOĐENJE OD OBVEZE PLAĆANJA POREZA
Poreznim obvezama za potrebe ovog poglavlja smatraju se sva ona javna davanja – porezi, pristojbe, doprinosi, naknade za koncesije, novčane kazne za porezne prekršaje i sva druga davanja čije je utvrđenje i/ili naplata i/ili nadzor u nadležnosti poreznog tijela – za koje je porezni obveznik podnio zahtjev za korištenjem poreznih mjera i koji dospijevaju počevši od 1. travnja 2020.
Iznimno, za potrebe ovog poglavlja, poreznim obvezama ne smatraju se sljedeće obveze javnih davanja: obveza PDV-a, carina i trošarina, doprinosa za obvezno mirovinsko osiguranje na osnovi individualne kapitalizirane štednje, poreza i prireza utvrđenih na konačne dohotke, naknada i davanja na igre za sreću, obveze po ranije sklopljenim upravnim ugovorima te reprogramirane obveze iz predstečajnih i stečajnih postupaka.
Podnositelja zahtjeva u cijelosti se oslobađa obveze plaćanja poreza: (a) ako mu je zbog posebnih okolnosti odlukama nadležnog tijela rad zabranjen, onemogućen ili znatno otežan, te zbog toga (b) bilježi pad prihoda/primitaka najmanje 50 % u tromjesečnom razdoblju počevši od 1. travnja 2020. (→ pad prihoda/primitaka utvrđuje se usporedbom s istim razdobljem prethodne godine). Takvog će se poreznog obveznika (podnositelja zahtjeva), pod uvjetom da je u prethodnoj godini ostvario vrijednost isporuka dobara i usluga u iznosu većem od 7.500.000,00 kuna (bez PDV-a), djelomično osloboditi obveze plaćanja dospjelih poreznih obveza i to proporcionalno padu prihoda/primitka mjereno prema istom razdoblju prethodne godine (npr. ako je ostvario prihod 10 mil.kuna, na 5,5 mil.kuna ima pravo otpisa javnih davanja, dok na preostalih 4,5 mil. kuna može zatražiti odgodu plaćanja).
U slučaju poreznog obveznika koji ostvaruje dohodak po osnovi iznajmljivanja stanova, soba i postelja putnicima i turistima i organiziranja kampova i porez po toj osnovi plaća u paušalnom iznosu – bez obzira na to je li podnio zahtjev za primjenom propisanih poreznih mjera – propisano je oslobođenje od plaćanja poreza u visini ¼ godišnjeg paušalnog poreza na dohodak i prireza porezu na dohodak (→ odnosi se na njegovu poreznu obvezu za drugo tromjesečje 2020. godine].
2.4) OSTALE ODREDBE O POSTUPANJU ZA VRIJEME POSEBNIH OKOLNOSTI
Produženje roka za prijavu poreza na dobit. U uvjetima posebne okolnosti produžen je rok za prijavu poreza na dobit do 30. lipnja 2020. Obveze poreza na dobit koje nastanu po osnovi prijave takve vrste dospijevaju 31. srpnja 2020. Navedene odredbe ne vrijede za porezne obveznike kojima izabrano porezno razdoblje nije izjednačeno s kalendarskom godinom (npr. otvaranje stečaja, statusne promjene, prestanak poslovanja).
Donacije su oslobođene plaćanja PDV-a. Obveznici PDV-a oslobođeni su plaćanja PDV-a za dobra i usluga koje su: (a) isporučene bez naknada i protučinidbe, te ujedno (b) nužne za borbu protiv učinaka pandemije bolesti COVID-19. Oslobođenje od plaćanja PDV-a u opisanim slučajevima primjenjuje se za isporuke obavljene u ožujku 2020. i prvom tromjesečju 2020., čija obveza dospijeva do 30. travnja 2020. te isporuke obavljene do 20. lipnja 2020. Ako se u opisanim slučajevima realizira oslobođenje od plaćanja PDV-a, to ne isključuje mogućnost odbitka pretporeza za donirana dobra, odnosno obavljene usluge bez naknade ili protučinidbe potrebne za borbu protiv učinaka pandemije bolesti COVID-19. Ako je isporuka dobara i usluga potrebnih za borbu protiv učinaka pandemije bolesti COVID-19 izvršena uz naknadu ili je plaćena iz prikupljenih novčanih donacija, na takvu isporuku ne primjenjuje se navedeno oslobođenje od plaćanja PDV-a.3
Uvoz određenih dobara oslobođen je plaćanja PDV-a. Komisija (EU) dana 3. travnja 2020. donijela je Odluku 2020/491 o oslobađanju od carina i PDV-a pri uvozu robe potrebne za borbu protiv učinaka pandemije bolesti COVID-19 tijekom 2020. U skladu s tom Odlukom, propisano je oslobođenje od plaćanja PDV-a pri konačnom uvozu određenih dobara. Korisnici tog oslobođenja su državne organizacije (uključujući državna tijela, javna tijela i ostala javnopravna tijela) ili organizacije koje su odobrila nadležna tijela u Republici Hrvatskoj ili druga osoba koja dobra uvozi u njihovo ime. Navedeno oslobođenje primjenjuje se na dobra uvezena do 31. srpnja 2020.4
Upravni ugovor u posebnim okolnostima. OPZ u redovnim okolnostima dozvoljava poreznom tijelu i poreznom obvezniku sklapanje upravnog ugovora radi namirenja poreznog duga. Može se odnositi na namirenje poreznog duga u cijelosti ili djelomično, najdulje na rok od 24 mjeseca. Iznimno je dozvoljeno i sklapanje upravnog ugovora u posebnim okolnostima i to za: (a) dospjele porezne obveze koje nisu predmet odgode, odnosno (b) porezne obveze za koje porezni obveznik nije oslobođen plaćanja (→ pod uvjetom da dospijevaju u tromjesečnom razdoblju počevši od 9. travnja 2020.). Za razliku od upravnog ugovora u redovnim okolnostima, upravni ugovor u posebnim okolnostima, između ostalog, ima sljedeće značajke: za razdoblje otplate primjenjuje se zakonska zatezna kamata umanjena za 3 postotna boda (trenutno 3,11 %); može se sklopiti i bez sredstava osiguranja napate poreznog duga; može se, pod određenim uvjetima, sklopiti i u slučaju da porezni obveznik na snazi već ima predstečajnu nagodbu, predstečajni sporazum ili upravni ugovor za obveze dospjele prije 9. travnja 2020. Za trajanja upravnog ugovora u posebnim okolnostima, poreznom obvezniku ne može se odobriti upravni ugovor za poreznu obvezu nastalu i/ili dospjelu nakon sklapanja upravnog ugovora.
Ovršni postupak za trajanja posebnih okolnosti. Porezna uprava od 9. travnja 2020. ima pravo primjenjivati posebna pravila u provedbi ovršnog postupka. Ogledaju se u obvezi Porezne uprave da se za trajanja posebnih okolnosti suzdrži od donošenja rješenja o ovrsi na novčanim sredstvima prema svim poreznim obveznicima, kao i od provedbe javne prodaje u započetim postupcima ovrhe na pokretninama. Također, neće pokretati postupak ovrhe na nekretninama. Posebne okolnosti ne priječe Poreznu upravu u: (a) izdavanju opomena radi obavještavanja dužnika o postojanju poreznog duga, (b) provođenju mjera osiguranja naplate poreznog duga donošenjem rješenja o ovrsi pljenidbom pokretnina; (c) provođenju mjera osiguranja naplate poreznog duga zasnivanjem založnog prava na nekretninama dužnika.
Pripremio:
Prof. dr. sc. Nikola Mijatović,
^ 1Vidi Uputu o odgodi i plaćanju PDV-a za vrijeme posebnih okolnosti od 16. travnja 2020. (Porezna uprava, broj klase: 410-19(20-02/129; urudžbeni broj: 513-07-21-01/20-1).
^ 2 Tablični primjer prema: Mazars izvanredne porezne novosti – dopuna, 9. travnja 2020.